Osanna fakturor och F-skattens rättsverkningar

Allmänt

Skatteverkets specialgranskning av svart arbetskraft och organiserad brottslighet har visat att ett ofta förekommande upplägg för att frigöra obeskattade medel till att betala svart arbetskraft är brukandet av osanna fakturor. Myndigheten beskriver förfarandet på sin hemsida på följande sätt.

”Företag A behöver pengar för att betala svart arbetskraft. Företag B erbjuder sig att mot en viss ersättning utfärda en osann faktura som skickas till Företag A. Företag A betalar beloppet till Företag B, exempelvis 125 000 kronor. Företag A får sedan tillbaka större delen av beloppet kontant, säg 120 000 kronor.

Nu kan företag A betala svarta löner med kontanterna. Företaget har dessutom möjlighet att kräva staten på momsen eftersom företag inte betalar moms, det är bara privatpersoner som gör. Vanligtvis är momsen 25 procent vilket i det här fallet ger 25 000 kronor.

Företag A kan också ta upp fakturan i sin bokföring som en kostnad på 100 000 kronor. På så sätt minskas det eventuella överskott som ska beskattas.”

Skatteverket har i kampen mot skattesmitarna farit hårt fram. Det är emellertid tydligt att även oskyldiga drabbas. Skatteverkets generaldirektör Ingemar Hansson har uttryckt det som att "Det är som nollvisionen i trafiken. Det kommer alltid att ske olyckor."

Organisationer som Företagarförbundet, Den nya Välfärden och Svenskt Näringsliv har under de senaste sex månaderna tagit fram flera rapporter som visar stora brister i rättssäkerheten vid denna typ av ärenden och mål. Allt för ofta agerar Skatteverket på juridiskt tvivelaktiga grunder då de på grundval av ett misstänkliggörande resonemang åsidosätter gängse beviskrav.

Enbart den omständighet att den anlitade underentreprenören uppvisar likheter med ett sk. fakturabolag har i vissa fall ansetts tillräcklig för att uppdragsgivaren ska åsättas både ett arbetsgivaransvar för underentreprenörens anställda samt vägras avdrag för den ingående mervärdesskatten. Detta oaktat att uppdragsgivaren gjort vad som är möjligt för att försäkra sig om att underentreprenören sköter sina åtaganden mot det allmänna genom att kontrollera underentreprenörens F-skattesedel och momsregistrering.

Finansiellplanering.blogspot.com reder ut rättsläget gällande fakturabolag och osanna fakturor.

Skenavtal och osanna fakturor

När Skatteverket gör gällande att fråga är om osanna fakturor gör även myndigheten gällande att ett skenavtal föreligger mellan uppdragsgivaren och det faktura utställande bolaget.

Den svenska skatterätten bygger på den s.k. legalitetsprincipen. Beskattning ska ske på grundval av rättshandlingars verkliga innebörd oavsett den beteckning de åsatts (se t.ex. RÅ 2004 ref. 27 och RÅ 1998 ref. 19). Även om frågan i praxis ofta gäller om ett tillvägagångssätt speglar en transaktions verkliga innebörd gäller denna princip också i t.ex. frågor som rör vilka personer som är kontrahenter i ett visst förfarande. Skenavtal ska inte läggas till grund för beskattningen.

För att ett skenavtal ska anses föreligga förutsätts att båda parter varit medvetna om att det saknar rättslig grund. Det finns således inte något utrymme för att någon av parterna av misstag, okunskap eller slarv ingått ett sådant avtal. Syftet med skenavtalet är att i skattesammanhang vilseleda Skatteverket. Skenavtalet manifesteras vanligtvis genom utfärdande av fakturor som saknar verklighetsunderlag, s.k. osanna fakturor. Om handlingen inte är överenskommen utan tillkommen utan den utställande partens kännedom och medgivande är handlingen istället falsk.

Bevisning

När alla fakta inte är ostridiga i ett mål och det gäller att vinna klarhet om vad som egentligen har hänt eller om ett visst förhållande verkligen existerar kommer momentet in i processen som har karaktär av bevisning.

Åberopande av skenrättshandlingar anses följriktigt utgöra oriktig uppgift varför ytterst den subjektiva bevisbördan för att ett skenavtal ska anses föreligga ligger på Skatteverket.

För att visa parternas insikt måste Skatteverket i sin bevisföring inrikta sig på de yttre omständigheterna och visa att dessa ger tillräckligt underlag för att man ska kunna sluta sig till att parternas intentioner varit en annan än vad den yttre formen antyder. Skatteverket ska följaktligen presentera bevis eller, i avsaknad av konkreta bevis, visa på omständigheter som objektivt sett starkt talar för myndighetens påståenden och hypoteser.

Det är naturligtvis svårt att precisera någon procentsats för att beskriva måttet på tillräcklig bevisning. Som tumregel har dock nämnts att det ska finnas en sannolikhet på 75 procent vid den ordinarie taxeringen och att nivån ligger ungefär tio procent högre vid eftertaxering och vid prövning av om skattetillägg ska uttas.

Praxis

En studie av några av de domar som behandlar frågor kring bevisningen i processer där rättsverkningarna av ett innehav av F-skattesedel ignorerats uppvisar en ojämnhet i de allmänna förvaltningsdomstolarna bedömning. Förekomst av ”fakturabolag” anses i några få fall tillräckligt för att bevistemat skall vara uppfyllt medan i de allra flesta fall tillräckligt för att bevistemat ska vara uppfyllt är förekomst av ”fakturabolag” och någon/några indicier. Endast i några domar krävs mer konkreta bevis för att bevistemat skall anses uppfyllt.

I fråga om vanligt förekommande indicier så har framförallt omständigheten, att det föreligger betydande oklarheter gällande vilka personer som utfört arbetet, lagts den skattskyldige särskilt till last. I de mål där den skattskyldiges överklagande har bifallits har även personalen kunnat identiferats och samstämmigt uppge att de inte varit anställda av uppdragsgivaren.

En ytterligare till synes avgörande omständighet som lagts den skattskyldige till last är att fakturorna avser omfattande arbeten och avsevärda (miljon)belopp - både absolut och relativt i förhållande till verksamheten i övrigt. I en verksamhet med uppdragstagare som utför omfattande arbeten till väsentliga belopp förutsätts således att uppdragsgivaren utövar en mer accentuerad kontroll av uppdragstagaren med risk för att oklarheter, muntliga avtal, vaga uppfattningar om händelseförloppet, m.m. annars anses tala för uppdragsgivarens delaktighet i uppdragstagarens bristande redovisning av skatt och avgifter.

Fråga om arbetsgivaransvar

I enlighet med Kammarrättens i Stockholm dom den 12 januari 2010, mål nr 2986--2988-09 ankommer det på Skatteverket att visa att det arbete som fakturorna avser, och som ostridigt har utförts, inte har utförts av personal tillhörande underentreprenören utan av personal för vilken uppdragsgivaren haft arbetsgivaransvar. Skälet till att denna bevisbörda åvilar Skatteverket är F-skattsedelns presumtionsverkan.

I detta sammanhang ska särskilt anföras att systemet med F-skatt infördes för att komma till rätta med svårigheten för företag och enskilda som anlitade någon för att utföra arbete att avgöra om det förelåg skyldighet att verkställa skatteavdrag och betala arbetsgivaravgifter på den utbetalda ersättningen. Någon skyldighet att göra skatteavdrag och betala arbetsgivaravgifter finns inte om den som tar emot ersättningen har en F-skattsedel antingen när ersättningen för arbetet bestäms eller när den betalas ut.

Vid tillkomsten av F-skattereglerna var lagstiftaren medveten om att reglerna kunde komma att missbrukas, t.ex. genom att en F-skattsedelsinnehavare sköts in som mellanman mellan utbetalaren och betalningsmottagaren. De särskilda reglerna om anmälningsskyldighet i40 a§ UBL och om solidariskt ansvar för socialavgifterna i 16 § USAL vid underlåten anmälan infördes just för att komma till rätta med möjligheterna till missbruk genom ett mellanliggande bolag. Dessa regler inskränker enligt Högsta förvaltningsdomstolens mening i väsentlig mån utrymmet för att med åsidosättande av föreliggande avtal och skattsedelsinnehav påföra uppdragsgivaren arbetsgivaravgifter på utbetalade belopp (RÅ 2007 ref. 61).

Avdrag för ingående mervärdesskatt

I fråga om den ingående mervärdesskatten så stadgar 8 kap. 2 § första stycket ML att ingående skatt utgår från att omsättningen medfört skattskyldighet för den från vilken varorna eller tjänsterna förvärvats. Ett belopp som uppgivits avse mervärdesskatt av en säljare som inte är skattskyldig utgör därför inte ingående skatt enligt ML:s definition av detta begrepp. Till följd härav föreligger inte heller avdragsrätt för ett sådant belopp.

EU-domstolen har emellertid behandlat olika transaktioner som har ansetts utgöra s.k. mervärdesskattebedrägerier (de förenade målen C-439/04 och C-440/04, Kittel). Av domarna framgår att näringsidkare som vidtar varje åtgärd som rimligen kan krävas av dem i syfte att säkerställa att deras transaktioner inte ingår i ett bedrägeri, vare sig det är fråga om mervärdesskattebedrägeri eller andra bedrägerier, ska kunna förlita sig på att dessa transaktioner är rättsenliga, utan att därvid riskera att förlora rätten att göra avdrag för ingående skatt.

För att avdrag för ingående mervärdesskatt ska kunna ske krävs således att det är utrett med hänsyn till de objektiva omständigheterna att den skattskyldiga personen känt till eller borde ha känt till att han genom sitt inköp deltog i en transaktion som utgjorde ett mervärdesskattebedrägeri. Detta innebär att avdrag inte kan vägras för sådana transaktioner i de fall god tro föreligger hos förvärvaren (jmf. Kammarrätten i Göteborg 2009-12-04, mål nummer 1059-1060-09).

Kommentar

Som framgår av redogörelsen har förvaltningsdomstolarna uppvisat stora ojämnheter i de processer domstolarna har haft att pröva frågor kring bevisningen i mål där Skatteverket ignorerat bolags innehav av F-skattesedel. Högsta förvaltningsdomstolen har dock den 15 juni 2011 meddelat prövningstillstånd i flera mål om osanna fakturor och konsekvenserna därav beträffande skatter och avgifter (Mål nr 614--618-10, 3602--3605-10, 3606--3607-10, 3856--3864-10 och 3853--3855-10) varför vi kan förvänta oss ett visst klargörande gällande beviskravet och bevistemat.

Den som vill ta del av de överklagade kammarrättsdomarna får gärna ta kontakt med mig så skickar jag kopior per e-post.

För ett land som vill kalla sig rättsstat är frågan om rättssäkerhet mycket viktig. Ordspråket ”Land skall med lag byggas” uttrycker våra förfäders klara insikt om lagens betydelse och vikten att hålla den i helgd. Förutsägbarheten för medborgarna och företagen kräver att Skatteverkets bedömningar baseras på lagreglering och inget annat. Ett företag ska således kunna förlita sig på att en underleverantörs F-skattebevis och momsregistrering är riktig och om Skatteverket anser att företagarna ingått ett skenavtal bör denna hypotes rimligtvis styrkas med någon form av konkreta bevis och inte enbart ett misstänkliggörande resonemang. Som praktiserande ombud i ärenden och mål om skatt ser jag följaktligen fram emot Högsta förvaltningsdomstolens klargöranden.

Skatteverkets förfrågan

Jag har erhållit flera mail med en fråga som jag tidigare besvarat i kommentarerna till ett inlägg. Med hänsyn till intresset besvarar jag frågan ytterligare en gång.

Fråga:

Jag yrkade ett avdrag under övriga kostnader i årets deklarationen och fick i veckan en förfrågan från Skatteverket om att specificera och styrka avdraget. Vad händer om jag inte svarar?

Svar:

Eftersom fråga är om ett avdragsyrkande i den ordinarie taxeringen måste du bevisa dina kostnader för att avdraget ska medges. Svarar du inte kommer du få ett övervägande om att avdraget inte kommer medges och i slutänden ett beslut härom.

Risken med att svara är att om det visar sig att du inte har rätt till avdraget kan du få skattetillägg även om du haft kostnaden, exempelvis om du yrkat avdrag för arbetskläder men Skatteverket inte anser att de kläder du köpt och använt i arbetet är sådana skyddskläder för vilka avdrag kan erhållas.

Svarar du inte kan emellertid inte Skatteverket påföra dig skattetillägg eftersom myndigheten har bevisbördan för tillägget och ett avdragsyrkande varken talar för en avdragsgill kostnad eller en icke-avdragsgill kostnad.

Kattrumpa

Sammanfattning

I föregående inlägg beskrevs översiktligt syftet och förfarandet med bolagspaketeringar. Inom fastighetspaketeringar förekommer ofta termen ”Kattrumpa”. Åtgärden beskriver ett sätt att utföra första ledet i paketeringen genom gåvoförfarande istället för underprisöverlåtelse. Termens ursprung sägs vara beteckningen på en fastighet i Stockholm som ingick i en sådan transaktion.

Om fastigheten är lågt belånad och taxeringsvärdet högt finns det goda förutsättningar för en ”Kattrumpa”. Genom att överlåta fastigheten som en gåva till ett aktiebolag kan ägaren få en revers på skillnaden mellan lånet och taxeringsvärdet. Aktiebolaget tar då över givarens skattemässiga värde och transaktionen medför inga skattekonsekvenser för givaren. Reversen är helt skattefri.

I många fall blir det skattemässiga utfallet efter "Kattrumpan" bättre än att äga fastigheten privat. Räntan på reversen är avdragsgill i bolaget och beskattas endast med 30 procent i inkomstslaget kapital.

Gåva

En gåva är ett förvärv av egendom utan krav på motprestation (benefikt fång). Ett motsatsslut av 44 kap. 3 § inkomstskattelagen (IL) ger för handen att en gåva inte är att anses som en avyttring. Har egendom förvärvats genom arv, testamente, gåva, bodelning eller liknande, d v s på ett sätt som inte är jämförbart med köp eller byte eller därmed jämförligt förvärv, anses den istället förvärvad vid när mast föregående köp, byte eller därmed jämförligt förvärv (44 kap. 21 § IL). Detta är den s. k. kontinuitetsprincipen.

Den som förvärvar fastighet genom gåva får således tillgodoräkna sig den föregående innehavarens anskaffningsutgift och förbättringsutgifter. Skulle även denne ha förvärvat fastigheten genom arv, testamente, bodelning eller liknande, så läggs anskaffningsutgiften m.m. i det tidigare ägarledet till grund för beskattningen osv. En återföring av värdeminskningsavdragen och eventuella avdrag som avser beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren för utgifter för förbättrande reparationer och underhåll av byggnader och markanläggningar enligt 26 kap. IL är således inte aktuell.

Vid avgörandet av om en fastighetsöverlåtelse ska betraktas som köp eller gåva tillämpas helhetsprincipen. För bostadsrätter och annan lös egendom tillämpas i stället delningsprincipen. Innebörden av helhetsprincipen är att överlåtelsen vid inkomstbeskattningen anses helt och hållet utgöra köp om mottagarens vederlag motsvarar eller överstiger taxeringsvärdet för överlåtelseåret om inte marknadsvärde är lägre.

I detta sammanhang ska framhållas att övertagande av betalningsansvaret för (fastighets) lån är sådant vederlag som utgör en motprestation. Om fastigheten är belånad måste följaktligen lånen understiga taxeringsvärde för att fråga ska vara om gåva.

En ytterligare förutsättning för att transaktionen ska betecknas som gåva är att det sker en förmögenhetsöverföring från givaren till gåvotagaren, att denna har skett frivilligt från den givande partens sida och att syftet är att gynna den mottagande parten. Det är således nödvändigt att det finns en benefik avsikt (gåvoavsikt) hos givaren. Transaktioner som dikteras av affärsmässiga intressen anses falla utanför gåvobegreppet.

I praxis har detta medfört att en överlåtelse av fastigheter mot en ersättning som understiger taxeringsvärdet till ett aktiebolag, som till 60 procent ägs av givaren och till 40 procent av närstående till givaren, har i inkomstskattehänseende ansetts som gåva (RÅ 2001 ref. 2). Dåvarande Regeringsrätten anförde bl.a. att ”en överlåtelse av en fastighet till närstående eller till ett av närstående ägt bolag behandlas normalt som en gåva om ersättningen understiger taxeringsvärdet. En motsvarande överlåtelse till ett av överlåtaren helägt bolag behandlas däremot som en avyttring eftersom det saknas ett gåvomoment, se RÅ 1993 ref. 43...//...Enligt Regeringsrättens mening blir gåvomomentet därigenom så betydande att överlåtelsen bör behandlas som en gåva.

I RÅ 2004 ref. 42 prövades förhållandet mellan överlåtelser med gåvokaraktär och bestämmelserna i 23 kap. IL om underprisöverlåtelse. Regeringsrätten konstaterade att avyttring och gåva behandlas i flera hänseenden på olika sätt vid beskattningen. På vissa punkter föreligger en lagreglering; på andra finns endast praxis. Ett exempel på det sistnämnda utgör underlåtenheten att beskatta gåva av en hel näringsverksamhet. Någon anledning av de genomförda lagstiftningsåtgärderna i fråga om underprisöverlåtelser att avvika från tidigare praxis avseende överlåtelser av gåvokaraktär omfattande en hel näringsverksamhet ansågs inte föreligga.

”Kattrumpan” lämpar sig således väl i samband med generationsskiftes-

transaktioner.

Revers

En konsekvens av helhetsprincipen är att transaktionen betecknas som gåva så länge eventuellt vederlag understiger taxeringsvärdet och gåvoavsikt anses föreligga. Om exempelvis taxeringsvärdet uppgår till 5 miljoner kronor och banklån finns med 3 miljoner kronor kan givaren kräva ett gåvovederlag på mellanskillnaden utan beskattningskonsekvenser.

Eftersom ett nybildat aktiebolag normalt inte har tillräckligt med medel för att kunna lösa gåvovederlaget tillämpas förfarandet att aktiebolaget utställer en revers (skuldebrev) till överlåtaren/givaren av fastigheten.

Efter att andra ledet i paketeringen genomförts och moderbolaget avyttrar det fastighetsförvaltande dotterbolaget till extern köpare löser köparen reversen i samband med förvärvet. För det fall den externa köparen inte är intresserad av att överta bolaget med en privat skuld kan bolaget istället ta ytterligare banklån för att lösa reversen innan överlåtelse sker.

Betalningen av reversen är visserligen inte avdragsgill för bolaget men inte heller skattepliktig för mottagaren (jfr. återbetalning/amortering av ett lån).

Marknadsmässig ränta

Som omnämnt inledningsvis kan reversen räntebeläggas. Marknadsmässig ränta som belöper på revers enligt ovan är avdragsgill för företaget och föranleder ingen extra beskattningsåtgärd hos långivare eller låntagare.

För att bedöma om räntan är marknadsmässig eller ej är det lämpligt att utgå från bolagets externa kreditvillkor. Normalt kan således uppgifter hämtas från bolagets bokföring.

Om överränta har utbetalts utgör denna förtäckt utdelning och ska beskattas i inkomstslaget kapital. Företaget saknar i detta fall avdragsrätt, då fråga är om utdelning. Principiellt kan ifrågasättas om inte överräntan skulle kunna betraktas som lön, men med hänsyn till att det finns rättsfall som säger att överräntan är utdelning anser dock Skatteverket att beskattning ska ske som för utdelning. Observera dock att när fråga är om förtäckt utdelning ska reglerna om normal avkastning i 57 kap. IL tillämpas.

Enligt ställningstagande från RSV ”Schablonränta vid utlåning till eget bolag” 2002-10-31 bör en enhetlig schablon på statslåneräntan (SLR) vid utgången av november året före beskattningsåret + 3 % tillämpas såvida inte särskilda omständigheter föreligger.

Om bolaget inte har något egentligt lånebehov bör marknadsräntan anses vara lika med bankens inlåningsränta. Se dom från KR Jönköping 2002-05-10, mål nr 3304-1999.

Exempel på kammarättsdomar där frågan om nivån på ränta prövats är

• Kammarrättens i Göteborg dom 2005-04-20 mål nr 114-04, vid låg risk ansågs SLR + 1 % motsvara marknadsränta. Detsamma gäller i KRG 2007-01-23 mål nr 1432-1433—05.
• Kammarrättens i Göteborg dom 2006-12-17 mål nr 6509-04. Viss schablonisering av marknadsmässig ränta SLR + 1-5 %. SKV hade räknat med SLR + 3 % medan bolaget använt SLR + 10 %. Bolaget hade lån från bank med 8,6-9,1 % med företagsinteckning som säkerhet. KR ansåg att 10 % var en marknadsmässig ränta.
• Kammarrättens i Göteborg dom 2007-09-25, mål nr 2145-06. Kammarrätten fann att marknadsräntan i målet skulle bestämmas till SLR vid utgången av november månad året före beskattningsåret med tillägg av 3 %-enheter, d.v.s. 7,87 %.
• Kammarrättens i Jönköping dom 2006-01-18 mål nr 902-04. Lån till 17 % ränta kunde se som affärsmässigt motiverat.

Eftersom skattelagstiftningen saknar bestämmelser om vad som är marknadsmässig ränta vid inlåning till fåmansföretag, har frågan om marknadsmässig ränta följaktligen fått avgöras från fall till fall med beaktande av vilka villkor samma företag skulle erhålla vid lån från utomstående långivare för ett liknande lån, det risktagande långivaren utsätter sig för, möjligheterna att omförhandla ingånget avtal samt den säkerhet som bolaget kan lämna för lånet. Det finns därför anledning att vid ägarinlåning till fåmanföretag som en tumregel utgå från att marknadsräntan – om omständigheterna inte utvisar annat – bör anses vara SLR vid utgången av november året före beskattningsåret med tillägg för 3 %-enheter.

Om avtalsvillkoren avviker från vad som kan anses normalt, t.ex. att räntan ska betalas först vid lånets återbetalningstidpunkt, kanske är oreglerad eller förlagd långt fram i tiden, så bör beskattningstidpunkten kopplas till när kostnadsföring har skett i bolaget.

Beträffande skyldighet till preliminärskatteavdrag, se RSV:s skrivelse 021220 Dnr 10712-02/100.

Stämpelskatt

Stämpelskatt skall erläggas till staten lag för förvärv av fast egendom och tomträtt. Vid köp av fast egendom bestäms värdet genom att köpeskillingen jämförs med taxeringsvärdet för året närmast före det år då ansökan om lagfart beviljas. Det högsta av dessa värden anses som egendomens värde. Det ska noteras att det här föreligger en skillnad mot bedömningen vid inkomsttaxeringen där vederlaget jämförs med taxeringsåret då egendomen överlåts.

Avyttring/förvärv sker genom köpekontraktets undertecknande. Detta gäller även om det finns en avtalsklausul om att äganderätten ska övergå på köparen vid senare tidpunkt (RÅ 1950 ref. 5 och RN Serie I 1968 6:5). Klausuler som innebär att köpet inte ska fullföljas om köparen inte erlägger full köpeskilling, ändrar ingenting därvidlag. Avtal om annan tillträdesdag än datum för köpekontraktet saknar också betydelse i detta avseende. Kontraktsdatum gäller även om försäljningen gjorts beroende av något villkor eller av att myndighet ska godkänna överlåtelsen. Skulle ett sådant villkor inte uppfyllas eller sådant tillstånd inte ges, hävs som regel fastighetsförsäljningen.

Skattesatsen för juridiska personer är 4,25 % av egendomens värde enligt ovan.

Om fastigheten övertas som gåva ska dock inte någon skatt tas ut förutsatt att förvärvaren inte övertar ansvaret för en skuld för vilken borgenär har säkerhet i form av pantbrev eller annars mot ersättning och vederlaget undertiger 85 procent av egendomens värde. En transaktion som inkomstskattemässigt behandlas som gåva kan således ur stämpelskatte perspektiv anses utgöra köp.

Beträffande gåva av fastighet gäller dagen för upprättande av gåvobrev som överlåtelsedag (jmr. avyttringstidpunkten ovan). Det förutsätter att gåvobrevet uppfyller formkraven i 4 kap. Jordabalken, dvs. gåvobrevet ska vara skriftlig och innehålla såväl en överlåtelseförklaring av vilken det skall framgå att fastigheten ges bort som gåva (innefattat vilken fastighet som gåvan avser) som uppgift om vederlaget. Förutom detta skall gåvobrevet undertecknas av både gåvogivaren och gåvomottagaren.

Det ska dock framhållas att det i vissa fall är mer lönsamt att betala stämpelskatt än att genomföra transaktionen mot ett vederlag motsvarande 84 % av egendomens värde.

Observera att rättsläget har ändrats beträffande stämpelskatten. Se länk.

Exempel

En fastighet har ett marknadsvärde om 12 Mkr samt ett taxeringsvärde om 9 Mkr. Banklånen uppgår till 7,5 Mkr.

Om fastigheten överlåts som gåva till ett delägt aktiebolag utan annat vederlag än att bolaget övertar betalningsansvaret för banklånen utgår ingen stämpelskatt. Om istället även ett gåvovederlag om 1,5 Mkr utkrävs av givaren blir bolaget skyldigt att erlägga stämpelskatt om 382 500 kr. För att kunna finansiera vederlaget utställer bolaget en revers till givaren som belöper med ränta om STL+3%, dvs. 5,76% för 2010. Bolaget tvingas även finansiera stämpelskatten med en revers till delägaren med motsvarande villkor.

Givaren har således en fordran om 1 882 500 kr på bolaget. Årlig ränta uppgår till 108 432 kr. Beloppet är avdragsgillt för bolaget och beskattas hos givaren med 32 529 kr (30%). Detta kan jämföras med att beloppet 108 432 istället redovisas i bolaget och därefter delas ut till delägaren. Bolagsskatten samt en fördelaktig kapitalbeskattning för okvalificerade aktier om 25 % föranleder totalt skatt om 48 496 kr. En skattevinst om 15 966 kr uppnås således per år. Om andelarna i bolaget är kvalificerade och 3:12-reglerna tillämpas blir skattevinsten än högre (ca. 40 000 kr/år).

Den dagen fastighetsbolaget avyttras kan reversen lösas utan skattekonsekvens (återbetalning av lån). Någon större skattevinst erhålls visserligen inte om andelarna är okvalificerade men om 3:12-reglerna tillämpas kommer skattevinsten uppgå mot 950 000 kr.

Kommentar

Den nu redovisade transaktionen är tämligen komplicerad. Konsekvenserna av ett felaktigt genomförande kan vara långtgående och oåterkalleliga. Det kan således vara värt att anlita hjälp från en kvalificerad skattejurist för att utreda förutsättningarna i det aktuella ärendet och korrekt utforma gåvobrev och reverser.

I detta sammanhang kan omnämnas att investmentbanker och fastighetsmäklare vanligtvis kostnadsfritt erbjuder transaktionsrelaterade tjänster till sina kunder. Det bör dock noteras att intressekonflikt kan uppstå för bankernas och fastighetsmäklarnas skattespecialister då exempelvis bankerna normalt gynnas av lösningar med flera års träda (mer kapital att förvalta) och fastighetsmäklarna helst ser upplägg som betingar den högsta köpeskillingen och inte nödvändigtvis den (skatte) kostnadseffektivaste lösningen (högre mäklararvode). Min rekommendation är att söka hjälp av en jurist som bedriver oberoende skatterådgivning.