Skenbolag och "Ond tro"

Bakgrund

 

”Facilitation of illegal immigration; trafficking in human beings; counterfeit goods with an impact on public health and safety, missing trader intra-community (MTIC) fraud; synthetic drug production and poly drug; trafficking in the EU; cybercrime; money laundering”.

 

Ovanstående är de främsta hoten mot EU:s medlemsstater som Europol kunnat identifiera enligt rapporten ”Serious and Organised Crime Threat Assessment”, publicerad i mars 2013. Av dessa hot utgör MTIC-bedrägerier (gemenskapsinterna mervärdesskattebedrägerier) en påtaglig skatterättslig risk för serösa företagare som kan mista rätten till avdrag för den ingående mervärdesskatten om företagaren kände till eller borde ha känt till att företaget genom sitt inköp deltog i en transaktion som utgjorde ett mervärdesskattebedrägeri (”ond tro”).

 

Med ett förflutet inom Skatteverkets specialgranskning av denna typ av bedrägeri samt som ombud i ett antal mål där Skatteverket hävdat skenbolag och ond tro vill jag särskilt belysa problematiken och den aktuella skatterisken.

 

Vad är ett MTIC bedrägeri?

 

Gemenskapsinterna mervärdesskattebedrägerier förekommer i olika former, varav förvärvsbedrägerier är den typ där den serösa företagaren omdevetet kan medverka i transaktioner som innebär mervärdesskattebedrägerier, och där frågan om ond eller god tro beträffande deltagandet är av avgörande betydelse för rätten till avdrag för den ingående mervärdeskatten.

 

Förvärvsbedrägeriet bygger i princip på att målvaktsbolag (”Missing traders" eller "MT-bolag") förvärvar varor från annat EU-land utan mervärdesskatt i enlighet med reglerna om unionsförvärv. Vid försäljning till det företag som slutligen avyttrar varorna på svenska marknaden (”Brokern”) tas mervärdesskatt ut, eftersom det då är fråga om försäljningar inom landet. Ibland förekommer det att mellanliggande bolag (”Buffers”) sätts in före försäljningen till Brokern, och/eller att varorna först köps in av företag i andra medlemsstater (”Conduit-bolag”) och sedan slussas vidare till MT-bolaget, i syfte att försvåra upptäckten av bedrägeriet. För MT-bolagens försäljningar redovisas och betalas inte mervärdesskatten in till staten. Förfarandet medför att MT-bolagen tillskansar sig moms som staten därigenom förlorar.

 

Eftersom MT-bolag ibland benämns som ”skenbolag” händer det att Skatteverket felaktigt sammanblandar ond tro-begreppet med "genomsyn", där fråga istället är om transaktioner som inte uppfyller de kriterier som uppställs i mervärdesskattelagen för skattepliktiga omsättningar. I genomsynsfallet förutsätts att säljaren inte bedrivit annan lagenlig verksamhet vid sidan av att utfärda osanna fakturor.

 

Konsekvensen av att delta i transaktionen

 

Högsta Förvaltningsdomstolen (HDF) har den 15 mars 2013 i mål nr 5686-11 och 5687-11 prövat om rätten till avdrag för ingående skatt kan förloras, även om skatten avser en formellt sett rättsligt korrekt transaktion, i sådana fall där köparen kände till eller borde ha känt till att han genom sitt inköp deltog i en transaktion som utgjorde ett mervärdesskattebedrägeri (s.k. ond tro).

HFD menade att det är möjligt att neka momsavdrag i missbrukssituationer, även utan någon särskild nationell reglering om detta. Eftersom kammarrätten kommit fram till motsatt slut så återförvisade HFD målet till kammarrätten för förnyad prövning. Bara om det skulle visa sig att det klagande bolaget var i god tro kommer bolaget - med HFD:s synsätt - vara berättigat till de yrkade avdragen, annars inte.

 

Bevisprövningen i mål om ond tro

 

Eftersom HDF återförvisade målet till kammarrätten för prövning i enlighet med domskälen ges inte någon vägledning i avgörandet beträffande HDF:s bevisvärdering. Dock kan viss vägledning hämtas från förvaltningsrättens avgörande i målet, Länsrättens i Skåne län dom den 1 december 2008, mål nr 6814-08 och 6816-08. Även kammarrätternas mål KRNS 2011-05-12, mål nr 5856-09 samt KRSU 2011-07-01, mål nr 1457−1459-10 innefattar till stor del flera bevisrättsliga frågeställningar gällande "ond tro" och ger därigenom  vägledning om domstolarnas bevisvärdering i frågan.

 

Sammanfattningsvis är bevistemat i målen om avdrag kan vägras beror därför på om förvärvaren inte kan anses ha varit i god tro vid sina inköp, d v s att det kände till eller borde ha känt till att det genom sina inköp deltog i transaktioner som utgjorde mervärdesskattebedrägeri. Eftersom åberopade mål avser ordinarie omprövning så är kravet ”sannolikt”.

 

I målen är tydligt att bevisbördan ålagts Skatteverket att visa på förhållanden som i det enskilda fallet inger misstankar om bedrägeritransaktioner och därmed medför ett utökat kontrollbehov. Motsatsvis är utgångspunkten att en viss grundläggande kontroll alltid ska genomföras. 

 

I samtliga mål har den skatteskyldige invänt leverantörernas F-skattsedel och registrering av mervärdesskatt har kontrollerats. Företagens uppgifter har tagits för god, förutom i KRSU 2011-07-01, mål nr 1457−1459-10 där den skattskyldige lämnat oklara uppgifter om kontrollen som dessutom vederlagts av bolagets revisor.

 

Faktorer som haft avgörande betydelse i domstolarnas bevisprövning är följande

 

• att priset varit lågt och eventuellt understigit leverantörernas inköpspris har beaktats men inte ensamt tillmätts någon avgörande betydelse med hänsyn till att Skatteverket inte vederlagt klagandens uppgifter om varierande priser på samma varor. Det ska framhållas att utgångspunkten följaktligen inte har varit att leverantörernas eget inköpspris varit marknadsvärdet.
• att leverantörerna under den aktuella perioden har avlöst varandra men ändå haft samma företrädare och samma adress samt sedermera försatts i konkurs har varit en omständighetet som Skatteverket lyft fram. Domstolarna synes emellertid ha lagt större vikt vid om företrädarna framstått som målvakter. Samtidigt har det förhållandet att klaganden haft andra affärer med leverantörerna vilka inte ifrågasatts av Skatteverket talat emot ond tro.
• att affärerna med leverantörerna skiljer sig från bolagets andra affärer eller branschstandard i sig har utgjort en för klaganden belastande omständighet i de aktuella målen.

 

I detta sammanhang ska framföras att Skatteverket i KRSU 2011-07-01, mål nr 1457−1459-10 i första hand åberopat skenföretag och genomsyn men att både förvaltningsrätt och kammarrätt lämnat verkets talan i denna del utan avseende och därvid framfört att tillräckliga skäl inte framkommit för att frånkänna leverantörerna ställning som mervärdeskattetpliktiga. Detta trots att Skatteverket i målet åberopat flera ”belastande” omständigheter till stöd för sin talan.

 

Sammanfattning

 

Mot ovan bakgrund bör alltid en grundläggande kontroll av företagens leverantörer göras beträffande F-skattsedel och registrering av mervärdesskatt. Det kan dessutom vara en god idé att dokumentera kontrollerna.

 

För det fallet att leverantörerna håller ett avsevärt lägre pris i förhållande till andra leverantörer, eller omständigheter tyder på att de legala företrädarna framstår som okunnig om verksamheten eller inte kan nås, eller att affärerna skiljer sig från vad som annars gäller i branschen eller företagets övriga verksamhet så bör en utökad kontroll genomföras. En sådan kontroll kan vara en inspektion av leverantörernas lokaler, en enklare bakgrundskontroll av de legala företrädarna, samt att ytterligare underlag inhämtas avseende skatter etc., exempelvis kontoutdrag från leverantörens skattekonto.

 

Vid ytterligare frågan är ni välkomna att kontakta mig för en konsultation i det enskilda ärendet.

Om gåva enligt stämpelskattelagen vid fastighetsöverlåtelse ("kattrumpa")

Frågan i målet HD Ö 5529–12 rör när ett aktiebolags förvärv av fastighet ska anses vara en gåva i stämpelskattelagens mening. HD bedömer att gåvoavsikt har saknats när ett bolag förvärvade fastigheter av en person som ägt den största aktieandelen i moderbolaget i en transaktion som syftade till att underlätta ett generationsskifte. Bolagets förvärv bedöms som tillskott som är stämpelskattepliktiga.

 

En person överlät två fastigheter till ett bolag mot en ersättning som understeg 85 procent av fastigheternas taxeringsvärde. Vid den aktuella tiden ägde överlåtaren 51,5 procent av aktierna i bolagets moderbolag. Övriga aktier i moderbolaget ägdes av överlåtarens maka och barn. Frågan i målen var om bolagets förvärv är stämpelskattepliktiga eller om de är att anses som en gåva.

 

HD framför att 5 § stämpelskattelagen stadgar att om ett förvärv av fast egendom som har betecknats som gåva sker mot att förvärvaren övertar ansvaret för en skuld för vilken en borgenär har säkerhet i form av pant eller annars mot ersättning, är förvärvet skattepliktigt om ersättningen uppgår till minst 85 procent av egendomens värde. Förvärvet är i dessa fall inte att betrakta som en gåva i stämpelskattelagens mening. Frågan i målet är därför vad som gäller när ersättningen vid förvärvet understiger 85 procent av fastighetsvärdet och förvärvaren är ett aktiebolag.

 

HD konstaterar därvid att det i allmänhet krävs en förmögenhetsöverföring från givare till gåvotagare som är frivillig samt att det föreligger en gåvoavsikt för att en rättshandling ska bedömas som gåva. Kravet på gåvoavsikt innebär att transaktioner som dikteras av affärsmässiga intressen inte kan betraktas som gåvor i stämpelskattelagens mening. Ett tillskott till ett aktiebolag innebär normalt en förmögenhetsöverföring som är frivillig. Tillskottet uppfyller då två av de krav som ställs på en gåva. Vid prövningen är det därför avgörande oftast som det finns gåvoavsikt. HD framför också att det mera sällan finns anledning att anta att en mot ett aktiebolag riktad transaktion har skett med gåvoavsikt även om det kan förekomma, exempelvis om affärsmässiga motiv saknas och syftet istället är att stödja välgörenhet som bolaget ägnar sig åt. Utgångspunkten bör därför vara att det tillskott till ett aktiebolag inte utgör en gåva utan ska föranleda stämpelskatt.

 

Eftersom överlåtaren i förutvarande mål överlät fastigheterna till bolaget mot en ersättning som understiger 85 procent är 5 § stämpelskattelagen inte tillämplig. Avsikten med den aktuella fastighetsöverlåtelsen var att underlätta ett generationsskifte i bolaget. Det uppgivna syftet innebär inte att det kan anses ha förelegat en gåvoavsikt i förhållande till bolaget. Genom att gåvoavsikt saknats är det inte nödvändigt att gå in på frågan om transaktionen annars uppfyller kraven för gåva. Bolagets förvärv ska betraktas som tillskott som är skattepliktiga enligt stämpelskattelagen.

 

Kommentar

 

Gåva i stämpelskattelagens mening bedömdes tidigare med avseende på bland annat gåvo- och realisationsvinstbeskattningen där gåvoavsikt presumeras vara för handen om inte speciella omständighet talar emot detta om aktiebolaget i vart fall ägs till 40 % av någon annan än givaren. HD framför i domen att det tidigare fanns ett befogat intresse av ett enhetligt gåvobegrepp men att något sådant intresse inte lägre finns eftersom gåvoskatten är avskaffad. Genom avgörandet har nu HD vänt på bevisbördan och framfört att presumtionen (utgångspunkten) är att ett tillskott till ett aktiebolag inte utgör en gåva utan ska föranleda stämpelskatt. Därtill kan konstarteras att generationsskifte inte innebär att det kan anses ha förelegat en gåvoavsikt i förhållande till bolaget, i vart fall om givaren direkt eller indirekt äger den största aktieandelen i moderbolaget.

 

Rättsfallet har därmed väsentligen ökat osäkerheten och risken att påföras stämpelskatt i en fastighetspaketering betecknad som ”kattrumpa”.

 

Se även:HD Ö 5529–12, pdf i original.

Betänkande angående dubbelbestraffning

Utredningen Rättssäkerhet i skatteförfarandet (RIS-utredningen), har överlämnat sitt betänkande Förbudet mot dubbla förfaranden och andra rättssäkerhetsfrågor i skatteförfarandet, SOU 2013:62. 

Utredningens uppdrag har varit att analysera systemet med skattetillägg och skattebrott ur ett rättssäkerhetsperspektiv, bl.a. med beaktande av Europakonventionen och lämna ett förslag inklusive författningsreglering i syfte att ytterligare stärka rättssäkerheten och samtidigt bibehålla effektiviteten i Skatteverkets kontrollverksamhet och kvaliteten i enskildas uppgiftslämnande till Skatteverket. Syftet är att reglerna som föreslås ska vara så enkla, tydliga och lätthanterliga som möjligt, både för enskilda och tillämpande myndigheter. Reglerna ska inte ge utrymme för den enskilde att manipulera systemet, t.ex. så att han eller hon kan undkomma ett administrativt eller straffrättsligt förfarande helt. 

Utredningen föreslår i korthet följande: 

- När en oriktig uppgift kan leda till både en administrativ och en straffrättslig sanktion, ska sanktionerna samordnas genom att åklagaren i allmän domstol, i samband med att åtal väcks för skattebrottet eller det tullrättsliga brottet, yrkar att skattetillägg eller tulltillägg tas ut. Åklagaren kan i ett strafföreläggande påföra skattetillägg eller tulltillägg. 

- Det som nu kallas normalt tillgängligt kontrollmaterial av- gränsas på ett tydligare sätt och benämns tillgängliga avstämningsuppgifter. Skattetillägg ska inte tas ut om en oriktig upp- gift framgår av tillgängliga avstämningsuppgifter. 

- Skälig ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning ska, förutom under de förutsättningar som finns i dag, även kunna medges om sökandens förvärvsinkomst/nettoomsättning inte överstiger vissa belopp. Vid bedömningen av hjälpbehovet ska särskilt beaktas om frågan rör ett obetydligt skattebelopp, om prövningen är enkel och om den sökande själv genom sitt handlande har förorsakat ärendet eller målet. 

- Termerna tredjemansföreläggande och tredjemansrevision definieras i lag. Att generella tredjemanskontroller är tillåtna före- slås framgå uttryckligen av lagtexten. Beslut om sådan kontroll omgärdas dock av vissa krav. Den som tredjemanskontrollen avser ges möjlighet att begära att vissa uppgifter och handlingar undantas från att läggas till grund för beskattning eller tull- taxering. Vid revision ska den reviderande myndigheten inte få söka efter handlingar och uppgifter som inte omfattas av revisionsbeslutet. 

Förslagen föreslås träda i kraft den 1 juli 2014 i vissa fall kombinerat med en övergångsreglering. 

Utredningen finns att ladda ner på följande länk.