Tredjemansrevision

Institutet Skatter & Rättssäkerhet arrangerade den 4 februari 2011 ett seminarium hos Näringslivets Hus som belyste ”Tredjemansrevision – ett värdefullt redskap i skattekontrollen eller ett hot mot integriteten?”. Den av Institutet Skatter & Rättssäkerhet belysta frågan var följaktligen om intresset av att upptäcka och beivra skattefel står i rimlig proportion till det ingrepp i den enskildes privatsfär samt den belastning för företagen som en generell tredjemansrevision innebär.

Skatteverket har enligt gällande lagstiftning möjlighet att inhämta uppgifter om enskilda som innehas av företag genom så kallad tredjemansrevision (3 kap. 8 § taxeringslagen).

Tredjemansrevisioner har varit föremål för kritik och avskaffades 1994 på förslag av Rättssäkerhetskommittén, men återinfördes 1997. Fortsatt kritik har riktats mot Skatteverkets tredjemansrevisioner i remissvaren till Skatteförfarandeutredningens förslag till ny skatteförfarandelag. I lagrådsremissen meddelar regeringen att man anser att "utformningen av bestämmelserna om tredjemansrevision bör utredas i syfte att ytterligare stärka rättssäkerheten".

Tredjemanskontroll sker inte bara genom tredjemansrevision utan
även genom föreläggande. Ursprunget till dagens bestämmelser om tredjemansföreläggande infördes 1994 i samband med att tredjemansrevisionerna slopades. Ändamålet med tredjemanskontrollen bör vara detsamma oavsett vilken metod som används.

Enligt 17 kap. 4 § lagen om självdeklarationer (LSK) och kontrolluppgifter samt 14 kap. 4 § skattebetalningslagen får Skatteverket förelägga den som är eller kan antas vara bokföringsskyldig enligt bokföringslagen eller som är en annan juridisk person än ett dödsbo, att lämna uppgift om en rättshandling mellan honom och någon annan eller att visa upp en handling eller lämna över en kopia av en handling som rör rättshandlingen. Finns särskilda skäl får även annan person än den som är bokföringsskyldig eller juridisk person att komma in med uppgifter om en rättshandling. Fråga är således om kontroll av någon annan den reviderade/förfrågade.

Föreläggandet kan enligt 17 kap. 8 § LSK förenas med vite om det finns anledning att anta att föreläggandet inte kommer efterlevas.

Juris doktor Carl Michael von Quitzow anförde under seminariet att tredjemansrevision är ett uttalat fall av ”fishing expedition”, informationssökning utan befogad misstanke – och sådana är aldrig tillåtna, vare sig på finans- eller skatteområdet enligt Europakonventionen. Bland annart omnämnde följande rättsfall från Europadomstolen om tvångsåtgärder och rätten att inte lämna belastande information

- Funke mot Frankrike (25/2 1993) A 256-A
- Crémieux mot Frankrike (25/2 1993) A 256-B
- Miailhe mot Frankrike (25/2 1993) A 256-C
- André m.fl. mot Frankrike, nr 18603/03 (dom 24/7 2008)

I praktiken kan det röra sig om mycket stora mängder information. Ett exempel på förfarandet är den generella tredjemansrevision som riktades mot internetleverantören Bahnhof och som resulterade i att företaget fick lämna ut uppgifter om ca 100 000 kunder. Skatteverket ville ha kundernas personnummer och bland annat uppgifter om vilka sidor kunderna hade besökt och om de hade haft reklambanners på sina webbsidor.

Ytterligare ett exempel är Kammarrättens i Stockholm dom den 4 november 2010 om att SEB ska betala vite för att banken har vägrat att lämna ut uppgifter om närmare 300 advokaters klientmedelskonton till Skatteverket. Enligt kammarrätten hindrar varken banksekretessen eller advokatsekretessen att banken lämnar ut uppgifterna till Skatteverket.

I ett tidigare inlägg belyste jag även riskerna med att anlita en skattekonsult genom att referera till ett fall från hösten 2009 då Skatteverket genomförde en överrasknings tredjemansrevision av ett skatterådgivningsföretag som specialiserat sig på utlandsupplägg. Efter en tids sökande hittade jag kammarrättens beslut härom. Skatteverkets framställan till länsrätten är ett utomordentligt exempel på förfarandet vid särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet varför kammarrättens beslut bifogas inlägget.

Skatteverket använder regelmässigt tredjemansrevisioner och tredjemansförelägganden i kontrollverksamheten. Medelst tredjemansföreläggande söker exempelvis Skatteverkets Utlandsskattekontor aktivt efter oredovisade utlandskonton genom att inhämta kopior på kontoslippar, kontantnotor eller liknande handlingar för transaktioner från diverse företag och affärer i syfte att identifiera personer med kontokort knutna till utländska konton.

I tredjemanskontrollen framhåller Skatteverket vanligtvis att kontrollen avser annan den reviderade/förelagde. I detta sammanhang ska dock nämnas om Skatteverket vid en tredjemansrevision gör iakttagelser som ligger utanför beslutet gäller reglerna om överskottsinformation. Med överskottsinformation menas att iakttagelsen är ett resultat av granskningen och inte av ett aktivt, systematiskt sökande.

Frågan om användningen av överskottsinformation är reglerad i 5 § revisionsföreskrifterna (RSFS 2002:33). Om granskningen inte påbörjats av den som uppgifterna avser ska de förstöras senast när revisionen avslutas. En revision anses i normalfallet avslutad när ärendet avslutas i diariet. Det finns dock inga bestämmelser som direkt begränsar omfattningen eller användandet av den överskottsinformation avseende tredje man som kan finnas vid en revision. För att aktivt leta efter information som inte omfattas av revisionsbeslutet fordras enbart ett tillägg till revisionsbeslutet.

Tredjemanskontrollen riskerar därmed att komma i konflikt med rättssäkerhetsgarantierna i rättegångsbalken samt med artikel 6 i Europakonventionen. Enligt gällande lagstiftning finns ett förbud mot att utfärda vite om det finns anledning att anta den kontrollerade har begått en gärning som är straffbelagd eller kan leda till skattetillägg (3 kap. 6 § andra stycket och 12 § fjärde stycket TL, 23 kap. 2 § andra stycket SBL, 17 kap. 9 § LSK och 8 § andra stycket lagen (2005:1117) om deklarationsombud.)

Vitesförbudet gäller inte vid tredjemanskontroll. Frågan om ett vitesförbud bör omfatta tredjemansföreläggande väcktes av Lagrådet i 1998 års lagstiftningsärende. Regeringen ansåg att de nya reglerna borde ta sikte på de bestämmelser som kan innebära en kränkning av passivitetsrätten. Eftersom föreläggande att lämna uppgift om tredje man är kontroll av annan än uppgiftslämnaren borde sådana förelägganden inte omfattas av förbudet (prop. 1997/98:10, s. 62).

Lagrådet tog upp frågan på nytt i det lagstiftningsärende som ledde fram till LSK. I det ärendet ansåg regeringen att det fanns skäl att frångå den tidigare bedömningen och utvidga vitesförbudet till att även avse föreläggande att lämna uppgift om tredje man. Regeringen anförde att en arbetsgivare kan t.ex. komma att avslöja sig själv om han föreläggs att lämna uppgifter om arbetstagare som anlitats svart. Det skulle en arbetsgivare inte behöva göra enligt regeringen (prop. 2001/02:25, s. 206 och 207).

Denna inriktning fullföljdes dock inte i den proposition som föregick 2003 års utvidgning av vitesförbudet till gärningar som kan föranleda skattetillägg. Trots att regeringen hänvisade till vad som uttalats om vitesförbud i propositionen som föregick LSK, låt vara till andra uttalanden än det om tredjemansföreläggande, lämnades inget förslag om att utvidga vitesförbudet i skattebetalningslagen till tredjemansförlägganden. Regeringen föreslog inte heller att vitesförbudet i LSK skulle utvidgas till gärningar som kan föranleda skattetillägg.

Enligt Skatteförfarandeutredningens förslag ska även föreläggande att lämna uppgift om annan omfattas av vitesförbudet om det finns anledning att anta att den som ska föreläggas har begått en gärning som är straffbelagd eller kan leda till kontrollavgift eller skattetillägg.



Tredjemansrevision medelst tvångsåtgärdslagen -

Vitesförbudet i skatteutredning