Tala är silver men tiga är guld

Allmänt

En inte ovanligt situation är att jag kontaktats av klienten sedan Skatteverket har meddelat ett beslut till nackdel för klienten efter att myndighetens utredning visat felaktigheter i deklarationsunderlaget. Ofta har i utredningen mer eller mindre omfattande kommunikation företagits mellan Skatteverket och klienten, exempelvis i form av förfrågan, överväganden, revisionspromemoria, personliga möten, mm. Klienten har då ofta välvilligt svarat på Skatteverkets frågor, men därigenom även försatt sig i ett dåligt läge ur bevisperspektiv.

Den misstänktes rätt att tiga och att i övrigt vara passiv i en brottsutredning är en självklarhet i de flesta civiliserade länder. Påförandet av skatt enligt deklaration eller högre skatt än vad som som följer av uppgifterna i deklarationen kan emellertid inte likställas med misstanke om brott varför någon passivitetsrätt normalt inte föreligger under granskningsförfarandet. Istället är den enskilde under en skatteutredning skyldig att lämna upplysningar, överlämna handlingar, medverka vid skatterevision m.m. (3 kap TL).

Den skattskyldiges uppgiftsskyldighet regleras huvudsakligen i lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter (LSK). En särskild anteckningsskyldighet stadgas i 19 kap. 2 § LSK. Enligt bestämmelsen är den uppgiftsskyldige skyldig att i skälig omfattning se till att underlag finns för att kontrollera denna uppgiftsskyldighet. Om den skattskyldige lämnar ofullständiga eller direkt felaktiga uppgifter till ledning för taxeringen kan underlåtenheten eller kan föranleda såväl skatte- som straffrättsliga påföljder.

För att utreda ett ärende kan Skatteverket tillgripa följande metoder.

• Förfrågan
• Föreläggande (3 kap. 5 § TL)
• Taxeringsbesök (3 kap. 7 § TL)
• Taxeringsrevision (3 kap. 8 § TL)

Skatteverket har både viteshot och omfattande tvångsåtgärdsslag till sitt förfogande mot personer som väljer att inte medverka i utredningen.

Bevisbörda

I de fall fakta inte är ostridiga, dvs. Skatteverket och den enskilde har olika uppfattningar gällande omständigheterna i ärendet, och det gäller att vinna klarhet om vad som egentligen har hänt aktualiseras i taxeringsförfarandet ett bevismoment.

En term som ofta förekommer i i dessa sammanhang är "bevisbörda". Termen används normalt i två skilda betydelser, nämligen en subjektiv och en objektiv bevisbörda.

Subjektiv bevisbörda tar sikte på vem av Skatteverket respektive den skattskyldige som bär risken av att rättsfaktum inte visas och som därför normalt måste vara beredd att skaffa fram bevisning för sin ståndpunkt. Skatteverket respektive den skattskyldige har också en bevisbörda i den mening att man måste vara beredd att motbevisa eller ”sticka hål på” det som den andre för fram och som kan utgöra fullgod bevisning om tilltron till det inte rubbas. Den objektiva bevisbördan å andra sidan anger vilket mått av bevisning som krävs för att rättssatsen i en bestämmelse ska tillämpas.

I vissa fall ger skatteförfattningarna svar på frågan hur ansvaret i bevishänseende ska fördelas (det reglerade området). Det vanligaste är dock att författningarna inte ger något svar på frågan vem som har bevisbördan.

I sådana fall har det slagits fast i praxis att utgångspunkten är att den som har lättast att prestera bevisning också ska ta på sig det ansvaret (det oreglerade området). Detta har lett till en huvudregel av innebörd att vid den årliga taxeringen det allmänna anses bära risken i fråga om fakta som är relevanta för intäktssidan medan den skattskyldige anses bära risken i fråga om fakta som är relevanta för avdragssidan.

I detta sammanhang bör termen bevispresumtion omnämnas. Presumtion är ett antagande att visst faktum bevisar ett annat faktum så länge inte detta kan motbevisas. Exempelvis kan påförandet av bilförmån i det ordinära förfarandet nämnas.

I fråga om bilförmån har det allmänna bevisbördan såvitt gäller den grundläggande förutsättningen att dispositionsrätt har förelegat (en annan sak är att förekomsten av en dispositionsrätt kan framstå som i det närmaste självklar i de fall då det är fråga om en bil som ingår i den skattskyldiges egen näringsverksamhet eller tillhör ett företag i vilket den skattskyldige är anställd och har bestämmande inflytande). Om det emellertid har gjorts sannolikt att den skattskyldige har haft dispositionsrätt, gäller en presumtion som innebär att bilen skall anses ha använts för privatkörning i mer än ringa omfattning om inte den skattskyldige kan göra sannolikt att den använts endast i ringa omfattning eller inte alls. Förekomsten av dispositionsrätt medför alltså en omkastning av bevisbördan.

Det bör understrykas att det nu sagda tar sikte på den ordinarie taxeringen. Den bevislättnad, som presumtionen innebär för Skatteverket, tillåts inte få ett sådant genomslag i skattetilläggs- och eftertaxeringssammanhang, så att redan det förhållandet att dispositionsrätt förelegat också skulle innebära att det visats att oriktig uppgift lämnats vad gäller förekomsten av privatkörning. För att en oriktig uppgift skall anses föreligga bör fordras att skattemyndigheten har visat - med de krav på bevisningens styrka som gäller vid påförande av skattetillägg - inte bara att dispositionsrätt har förelegat, utan också att privatkörning förekommit i den omfattning som krävs för att det skall vara fråga om en skattepliktig förmån.

Som framgår av exemplet ovan gäller i fråga om eftertaxering att Skatteverket bär risken för både intäkts- och avdragssidan, varför exempelvis den skattskyldige inte behöver bevisa att han haft en kostnad för att han ska få behålla sitt avdrag om Skatteverket avser medelst eftertaxering vägra honom eller henne avdraget. Likaså har Skatteverket bevisbördan för påförandet av skattetillägg.

Det mått av bevisning som krävs i det ordinarie förfarandet är ”sannolikhet” medan i det extraordinära förfarandet och i frågor om skattetillägg är måttet ”mycket sannolikt”. Det ska således kunna presteras någon form av påtagliga och objektiva grunder till stöd för ett påstående.

Komplexiteten av bevismomentet framgår av nedan exempel.

Om en skattskyldig yrkar ett ospecificerat avdrag för övriga kostnader i inkomstslaget tjänst bär han/hon bevisbördan för sitt yrkande varför den skattskyldige måste prestera någon form av påtagliga och objektiva omständigheter till stöd för yrkandet, förutsatt att Skatteverket ifrågasätter avdragsyrkandet. Så länge yrkandet inte ifrågasätts är den objektiva bevisbördan uppfylld.

På Skatteverkets förfrågan uppger den skattskyldige att fråga är om arbetskläder och uppvisar ett kvitto för att styrka inköpet. Om kläderna utgör avdragsgilla skyddskläder kommer han/hon medges avdragsyrkandet, men om utredningen visar att kläderna inte är avdragsgilla, trots att de faktiskt har köpts in för arbetet då de bedöms utgöra privata levnadskostnader, kommer avdraget vägras. Skatteverket har nu även uppfyllt sin objektiva bevisbörda för att kunna påföra skattetillägg.

Om den skattskyldige istället inte svarar på myndighetens förfrågan kommer avdraget vägras men Skatteverket anses inte bevisat att yrkandet är oriktigt enbart på grund av att svar uteblivit varför skattetillägg inte kan påföras.

Ovan anses ofta som ”orättvist” då den som medverkat i utredningen bestraffas om utredningen visar att en felaktighet begåtts medan den som inte medverkar inte heller drabbas av den särskilda avgiften. Det är dock skillnad mellan att ha rätt och att få rätt.

Det kan således vara av värt att först ställa frågorna, vem som bär risken för att Skatteverket inte får svar på sina frågor samt vad konsekvenserna är av att frågan besvaras, innan en eventuell förfrågan besvaras.

Passivitetsrätten

Inledningsvis anfördes att passivitetsrätten inte gäller under en skatteutredning. Passivitetsrätten gäller dock naturligtvis vid misstanke om skattebrott samt vid en utredning om skattetillägg.

I artikel 6 i Europakonventionen stadgas rätten till en opartisk och offentlig rättegång avseende var och ens civila rättigheter och skyldigheter samt vid anklagelse om brott. I samma artikel återfinns oskuldspresumtionen vilken föranleder rätten att tiga och vara passiv under en utredning. Konventionen ska beaktas vid rättstillämpningen i Sverige och sett utifrån ett konventionsperspektiv har den enskilde rätt att vägra medverka så fort utredningen kan föranleda någon sanktion.

Avser skatteutredningen upptaxering på grund av oriktig uppgift bör passiviteten således inträda. Med hänsyn till att rekvisitet ”oriktig uppgift” även ligger till grund för eftertaxering, bör passivitetsrätten även anses omfatta eftertaxeringsutredningar.

Värt att notera är att Skatteverket har valt att knyta passivitetsrätten till tidpunkten för åtalsanmälan alternativt tidpunkten när ett övervägande om skattetillägg sänds ut.

Kommentar

Följderna av att svara ”fel” på Skatteverkets frågor i en skatteutredning kan bli långtgående. Det är därför viktigt att säkerställa att Skatteverket respekterar de regler som gäller vid granskningsförfarandet i förhållandet till den enskilde. Det förfaranderättsliga regelverket är dock ofta komplicerat, varför det kan löna sig att söka hjälp från en kvalificerad skattejurist i ett tidigt skede av en skatteutredning.


Artikel om passivitetsrätten i skatteutredningen